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Come cambiano le sanzioni penali e amministrative per omessa e tardiva presentazione della dichiarazione dei redditi e iva e quando è possibile ravvedersi
I benefici, i reati e le regolarizzazioni delle violazioni concernenti le imposte che accompagnano l’omessa o tardiva presentazione della dichiarazione sono stato oggetto negli ultimi anni di rilevanti modifiche, a partire dal 2011 con i Decreti 98 e 138, integrati poi con la L. 190/2014 e infine con il D.Lgs. 158/2015. Quest’ultimo prevede una revisione delle sanzioni penali tributarie e amministrative ispirata ai criteri di proporzionalità rispetto alla gravità dei reati, con lo scopo, da un lato, di reprimere i comportamenti fraudolenti, simulatori o finalizzati alla creazione e all’utilizzo di documentazione falsa e, dall’altro, di indurre il contribuente irregolare a correggere la propria posizione fiscale mediante vantaggi sul piano amministrativo e penale mediante l’efficacia attenuante o esimente dell’adesione alle forme di comunicazione e di cooperazione.
Condizioni e punibilità per l’omessa dichiarazione
L’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi e dell’Iva a scopo evasivo determina la pena della reclusione da un anno e sei mesi a quattro anni rispetto a quella attuale che va da uno a tre anni. Tuttavia, all’aumento della pena si accompagna quello concernente la soglia di punibilità con riferimento alle singole imposte e non dalla somma delle due imposte, che passa dagli attuali € 30.000 a € 50.000, oltre il quale scatta il reato penale. La dichiarazione, sia nella normativa attuale che in quella futura, si considera omessa se risulta presentata oltre il termine di 90 giorni dalla scadenza del termine naturale.
Attenuanti penali per l’omessa dichiarazione
L’estinzione integrale del debito tributario, comprensivo di sanzioni e interessi, non comporta la punibilità del reato purché il pagamento avvenga a seguito di ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione omessa entro l’anno successivo, a condizione che, nessuno dei due casi, sia preceduto da una qualsiasi attività di accertamento amministrativo o penale o inizio di accessi, ispezioni e verifiche. La normativa attuale non prevede i benefici della non punibilità nei casi sopra delineati.
Inoltre se il debito tributario è in via di estinzione, anche mediante la rateizzazione, ipotesi quest’ultima non prevista dall’attuale normativa, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, scatta la causa di non punibilità. Nel caso del rateizzo, anche ai fini dell’applicazione della norma sulla circostanza del reato di nova introduzione, è previsto un termine di 3 mesi, prorogabile dal giudice per una sola volta per altri 3 mesi, per il pagamento del debito residuo e la sospensione della prescrizione.
Il nuovo art. 13-bis del D.Lgs. 74/2000 prevede pene ridotte alla metà, con esclusione delle pene accessorie, per i reati diversi da quelli di dichiarazione infedele o omessa, omesso versamento di ritenute o dell’Iva e indebite compensazioni, specificati nell’art. 13 del medesimo decreto. I reati poc’anzi menzionati, sono esclusi dalla punibilità per effetto dell’integrale pagamento del debito, comprensivo di sanzioni e interessi, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, anche a seguito di conciliazione, accertamento con adesione o ravvedimento operoso. Per i reati diversi da quelli di cui all’art. 13 del D.Lgs. 74/2000 è prevista, invece, nonostante l’integrale pagamento del debito, comprensivo di sanzioni e interessi, anche a seguito di conciliazione o accertamento con adesione ma non ravvedimento operoso, una riduzione di pena fino alla metà con esclusione delle pene accessorie. Si osserva che il nuovo art. 13-bis co. 1 del D.Lgs. 74/2000, che tratta le ipotesi di reato soggette comunque a pena, anche se ridotta per il verificarsi di alcune circostanze, non cita il ravvedimento operoso come modalità di pagamento del debito tributario. La richiesta di patteggiamento per tutti i reati di cui al D.Lgs. 74/2000 è condizionata alla circostanza che sia stato totalmente pagato il debito tributario prima dell’apertura del dibattimento o sia stato esperito il ravvedimento operoso previsto per i casi di omesso versamento di ritenute o Iva e indebite compensazioni e omessa o infedele dichiarazione Dal patteggiamento sono esclusi i casi in cui l’autore dei reati di cui ai commi 1 e 2 dell’art. 13 del D.Lgs. 74/2000 (dichiarazione infedele o omessa, omesso versamento delle ritenute o dell’Iva e indebite compensazioni), abbia avuto formale conoscenza dell’avvio di un procedimento penale o di un’attività di controllo. Un confronto tra il nuovo dettato normativo dell’art. 13-bis del D.Lgs. 74/2000 e l’ex art. 13 del medesimo decreto evidenzia che entrambi condizionano il patteggiamento della pena al pagamento integrale del debito, comprensivo di sanzioni e interessi (per gli interessi la precedente normativa li escludeva), prima della dichiarazione del dibattimento di primo grado, ma solo il novellato articolo cita il ravvedimento operoso. Inoltre la prima versione del D.Lgs. di attuazione della legge delega, se da un lato, limitava il patteggiamento ai soli casi in cui, per dichiarazione infedele o omessa, l’estinzione del debito fosse avvenuta, a seguito di ravvedimento o presentazione della dichiarazione omessa, prima del procedimento penale o attività di accertamento, dall’altro, non teneva conto del fatto che il ravvedimento fosse ammesso anche per i reati di omesso versamento di ritenute e Iva e indebite compensazioni.
La possibilità offerta al contribuente di presentare la dichiarazione omessa entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo e prima di controlli e/o accertamenti, esclude comunque la possibilità del ravvedimento sotto il profilo amministrativo, mentre avrebbe rilevanza sotto l’aspetto della non punibilità penale. In effetti, la nuova ipotesi di ravvedimento prevista per il pagamento integrale del debito tributario attiene alla causa di non punibilità visto anche il suo inserimento normativo nell’ambito del D.Lgs. 74/2000 che si occupa, appunto, dei reati tributari, e non invece nel D.Lgs. 472/1997 che, nel disciplinare all’art. 13 l’istituto del ravvedimento operoso, si occupa di sanare le omissioni, gli errori e il caso della dichiarazione tardiva entro i 90 giorni dal termine ordinario.
La dichiarazione omessa è comunque titolo valido per la riscossione delle imposte che ne derivano, ma il contribuente non può ricorrere al ravvedimento della stessa sotto il profilo amministrativo ma solo delle imposte non versate nei termini ordinari e sempreché non abbia ricevuto avviso di liquidazione o accertamento o siano iniziati i controlli fiscali. In tale caso il contribuente riceverà l’atto d’irrogazione della sanzione dall’Agenzia delle Entrate.
In ossequio al principio del favor rei risulta che destinatari delle nuove norme saranno i procedimenti da attivare e pendenti per omessa presentazione della dichiarazione se l’imposta evasa non supera € 50.000. In maniera analoga, l’inasprimento delle pene riguarderà solo le omissioni poste in essere dopo l’entrata in vigore delle nuove norme e non anche quelle passate. Quanto detto vale anche per le omissioni risultanti dall’Unico 2015.
Quindi, la data di entrata in vigore del decreto legislativo e la sua applicazione ai redditi dell’anno d’imposta 2015 con scadenza il 30 settembre 2016, emerge che la presentazione tardiva della dichiarazione entro 90 giorni dalla scadenza naturale consentirà l’accesso al ravvedimento con la sanzione pari ad 1/10 del minimo, mentre la dichiarazione presentata dopo il 29 dicembre 2016, in quanto omessa, ma entro il 30 settembre 2017, non comporterà l’applicazione del ravvedimento ma della sanzione nelle percentuali sopra delineate a seconda che la stessa presenti o meno un debito d’imposta e con un minimo variabile a seconda della tipologia di imposta.
(Autore: Dott. Giovanni Barra)
(Fonte: Fisco e Tasse)
